Проблема уплаты/неуплаты НДС с авансов известна многим, она долгое время обсуждалась в кругу специалистов. Чем была вызвана данная проблема?

Согласно статье 162 НК РФ налогооблагаемая база по НДС увеличивается на суммы авансов, полученных в счет предстоящей поставки товаров. Вместе с тем, статья 153 НК РФ говорит о том, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Исходя из смысла указанной нормы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг) одним лицом другому должен осуществляться переход права собственности на товары, результаты выполненных работ или должно производиться оказание услуг одним лицом другому, что полностью соответствует ст. 39 НК РФ. Именно с указанными обстоятельствами законодатель связывает наличие или отсутствие объекта налогообложения.

Таким образом, многие считали, что в случае с авансами, поскольку реализация еще не состоялась, налоговой базы не образуется. Следовательно, увеличить ее авансы не могут.

Ситуация обострилась более года назад, когда эти аргументы поддержал Федеральный арбитражный суд Поволжского округа (Постановление ФАС Поволжского округа от 04.07.2002 №А 65-17805/2001-СА3-9К). В своем решении ФАС отметил, что авансовые платежи должны включаться в налоговую базу при исчислении НДС с того момента, когда у налогоплательщика возникает объект налогообложения и именно тогда включаться в налоговую базу. То есть при фактической реализации - переходе права собственности и получении денег за товар.

В опубликованном недавно Постановлении от 19.08.2003 г. № 12359/02 Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ пришел к выводу, что НДС с авансов нужно платить. В своем постановлении он подтвердил позицию МНС России о том, что налогоплательщик, получив авансовые платежи, обязан включать их в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором они фактически получены. Кроме того, суд заметил, не имеет значения, когда будет полностью оплачен и передан товар.

МНС РФ со ссылкой на названное постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19 августа 2003 года N 12359/02 выпустило письмо от 24 сентября 2003 г. № ОС-6-03/994, в котором повторило доводы Высшего Арбитражного Суда РФ, а также указало следующее:

"…необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 8 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком (т.е. исчисленные и отраженные в декларации) с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), в том числе поставок, произведенных в том же налоговом периоде, в котором поступили авансы, в порядке, предусмотренном пунктом 6 статьи 172 Кодекса".

Таким образом, вопрос об уплате НДС с авансов, можно сказать, разрешился: сумму НДС с авансов, поступивших в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг) придется заплатить.

Следует отметить, что в России право не прецедентное, что означает, что решение суда применяется только к конкретному делу.

В письме налоговых органов от 24 сентября 2003 г. № ОС-6-03/994 определено, что "при получении налогоплательщиком авансовых или иных платежей в иностранной валюте в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) указанная сумма пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату поступления данных авансовых или иных платежей. При этом суммы налога, начисленные налогоплательщиком с суммы авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), подлежащих налогообложению, при последующей отгрузке товара (выполнении работы, оказании услуги) подлежат вычету.

Также необходимо отметить, что денежные средства, полученные налогоплательщиком за товары после даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров (припасов) в режиме экспорта (перемещения припасов), а также за выполненные работы (оказанные услуги), поименованные в пп.2 и 3 п. 1 ст.164 Кодекса, при наличии документов, подтверждающих фактическое выполнение указанных работ (услуг), не включаются в налоговую базу по налогу до момента определения налоговой базы, предусмотренного пунктом 9 статьи 167 Кодекса (то есть в последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ).

При этом денежные средства, полученные налогоплательщиком за товары после даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров (припасов) в режиме экспорта (перемещения припасов), а также за выполненные работы (оказанные услуги), поименованные в подпунктах 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Кодекса, при наличии документов, подтверждающих фактическое выполнение указанных работ (услуг), не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость только в размере средств, соответствующем доле отгруженной продукции, выполненных работ (оказанных услуг)".

Последнее замечание очень важно для налогоплательщиков - экспортеров. Практика аудиторских проверок показывает, что при получении денежных средств в счет поставок на экспорт продукции, именно при определении НДС с авансов допускается достаточно большое количество ошибок, что ведет к соответствующим штрафным санкциям. Ведь в методических рекомендациях по применению главы 21 НК РФ (п. 37.3) было предусмотрено, что экспортеры должны начислять НДС с денежных средств, полученных от иностранного контрагента до того, как собран полный пакет документов, вне зависимости от того, произведена ли отгрузка или нет (то есть средства, поступившие после отгрузки товара на экспорт до формирования пакета документов тоже считались авансом). Данный пункт Методических рекомендаций и связанные с ним п. 32.2 и 44.4 Приказом МНС от 19.09.2003 г. № БГ-3-03/499 исключены.