Условие о предоставлении скидки является очень распространенным явлением - обычаем делового оборота. Термин cкидка чаще всего означает изменение условия оплаты товара по сравнению с теми, что были предложены продавцом первоначально; приведение цены товара к более выгодному для продавца и покупателя денежному эквиваленту. Притом, что происходит изменение первоначальной стоимости товара, цена на него, как правило, остается рыночной, независимо от способа предоставления скидок.

Данная позиция находит свое подтверждение и в судебной практике: Постановлением ВАС РФ от 4 апреля 2000 г. № 6307/99 признано, что трактовка, при которой стоимость в целях налогообложения должна исчисляться исходя из базовой цены без учета фактически предоставленных скидок, не соответствует закону.

Налоговое законодательство не регулирует хозяйственную деятельность организаций, это прерогатива гражданского права. Однако на деле, налоговые органы не всегда ограничиваются правовыми отношениями, круг которых очерчен в ст. 2 НК РФ. Так, в письме МНС РФ от 25.07.02 № 02-3-08/84-Ю216 разъяснено, что в ситуации, когда одна из сторон договора направляет уведомление о предоставлении скидки после заключения договора, а другая сторона соглашается на это условие и оплачивает товар по меньшей цене, то на основании статьи 415 ГК РФ происходит прощение долга. Из этого МНС РФ выводит, что при предоставлении скидки продавцом, у него (продавца) возникает убыток, а у покупателя экономическая выгода. И поскольку список внереализационных доходов открыт (статья 250 НК РФ), покупатель должен уплатить с этой выгоды налог на прибыль.

Мы не согласны с такой позицией налогового ведомства поскольку она, прежде всего, противоречит норме гражданского законодательства, согласно которой все участники гражданского оборота свободны в заключении договора и в определении его условий, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст. 421, 422 ГК РФ).

Основополагающие нормы договорного права гласят о том, что договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой законом форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными являются:

В договорах купли-продажи, которые мы возьмем в качестве примера, поскольку в них чаще всего применяется скидка, как один из способов привлечь покупателя, цена не является существенным условием договора (ст. 485 ГК), если только об этом прямо не заявила одна из сторон. Это значит, что договор считается заключенным, даже если условие о цене осталось не согласованным. По общему правилу, изложенному в п. 2 ст. 424 ГК РФ, изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке. Однако изменение условий договора (в частности условия о цене договора) может происходить не только путем составления письменного соглашения, но и путем совершения конклюдентных действий (действий по исполнению договора на новых условиях). Это утверждение вытекает из п. 3 ст. 438 ГК РФ. В применении к рассматриваемому в письме налогового органа случаю, - сделанное продавцом или покупателем предложение о предоставления скидки является офертой - то есть, адресованное одному или нескольким конкретным лицам предложение, которое достаточно определенно и выражает намерение лица, сделавшего предложение, считать себя заключившим договор с адресатом, которым будет принято это предложение. В свою очередь совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, уплата соответствующей суммы) считается акцептом. Подтверждение этой позиции можно найти в пункте 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 5.05.1997 № 14.

Это означает, что комментируемая в письме налогового органа ситуация (речь идет о Письме МНС РФ от 25.07.02 № 02-3-08/84-Ю216) не должна иметь негативные для обоих участников данной сделки последствия, кои предрек ей руководитель налогового органа.

Вышеуказанные соображения, однако, не относится к случаям реализации продукции по заведомо заниженным/завышенным ценам (при отклонении цены сделки более чем на 20 процентов от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам), то есть, когда скидка экономически не оправдана, и имеет плохо завуалированную цель снизить размер налоговых платежей.

В данном случае, равно как и в случаях совершения внешнеторговых сделок, сделок между взаимозависимыми лицами, а так же по товарообменным операциям, налоговый орган вправе проверить обоснованность рыночной цены, в том числе надбавок и скидок (ст. 40 НК РФ), поскольку налоговым законодательством на них возложена обязанность по установлению обстоятельств, свидетельствующих о намеренном занижении цены.

Налоговый кодекс (п. 3 ст. 40 НК) установил примерный перечень скидок. К ним относятся скидки, вызванные:

Однако, налогоплательщикам надо иметь в виду, что этот перечень открытый, может толковаться расширительно и включать в себя иные, применяемые в торговом обороте скидки.

При налоговом учете могут возникать определенные проблемы, связанные не столько с оправданием такой меры, сколько с различиями в способе предоставления скидок. Так, например, может вызывать проблемы несовпадение моментов передачи и оплаты товара. Чтобы во всем этом разобраться проведем более подробный анализ скидок в зависимости от способа их предоставления.

Скидки на приобретение товара в определенном количестве предоставляется при покупке товара одного наименования, а так же скидка при приобретении товаров на установленную сумму устанавливается при покупке товаров как одного наименования, так и различной номенклатуры. Данный вид скидки позволяет продавцу стимулировать сбыт, увеличить прибыль за счет ускорения оборачиваемости товаров вследствие увеличения объема продаж и уменьшения за счет этого постоянных издержек обращения. Обе разновидности скидки отражаются в отчетности сторон одинаково в момент ее предоставления. Ведь до этого неизвестно, воспользуется ли покупатель правом на ее приобретение или нет.

Скидка с отсрочкой от момента покупки товара. Покупателю может быть предоставлено право получить скидку при приобретении товаров в определенном количестве либо на определенную сумму не единовременно, а в течение какого-то периода, при котором суммарный объем закупок должен достичь установленного размера для предоставления скидки. Факт реализации товаров в количестве или сумме, не превышающем необходимого для предоставления скидки, отражается в учете продавца по цене без учета скидки.

В данной ситуации возможны два варианта предоставления скидки - либо при наступлении определенных условий (например, приобретение товаров на определенную сумму) скидка предоставляется только на последующие покупки, либо на всю приобретенную, в том числе приобретенную ранее, партию товара.

В случае использования второго варианта при отражении скидок по предыдущим продажам в последующих периодах может возникнуть значительная общая суммарная скидка, превышающая в отдельные периоды размер 20% от текущей цены продажи. Таким образом, налоговые органы будут иметь повод к доначислению налоговых платежей. В этой ситуации необходимо как можно более тщательно обосновать предоставление скидки приказом или распоряжением руководителя, расчетными документами с указанием на использование скидок при определении цены.

Скидка за скорейшую оплату товара. Данный вид скидки чаще применяется в оптовых торговых организациях. Она позволяет сократить временной интервал с момента отгрузки товаров до их оплаты и тем самым уменьшить срок предоставления покупателям беспроцентного кредита, что особенно важно в условиях инфляции. Скидка за скорейшую оплату побуждает покупателя оплатить счет без задержки.

Предоставление скидки за скорейшую оплату возможно учесть двумя способами. В первом случае выручка от продажи товара отражается в момент его отгрузки по цене без учета скидки. Уменьшение цены продукции на сумму предоставленной скидки отражается сторнировочной записью по мере получения оплаты.

Либо возможен учет у продавца по цене со скидкой в период ее действия. Если по истечении срока, в который могла быть получена скидка, оплата не поступила, то продавец доначисляет сумму выручки и оборотные налоги. Однако такой вариант в учете более рискован, ведь неизвестно, воспользуется покупатель скидкой или нет, а выручка отражена в уменьшенном на сумму скидки размере. Это ведет к недоплате оборотных налогов в течение срока действия скидки (в случаях, когда покупатель не использовал еще такой возможности покупки товара). Поэтому, предпочтителен первый вариант отражения данной скидки.

Торговое предприятие в целях поощрения покупателей продукции может предоставлять определенную часть товара «бесплатно». Такую передачу можно расценить как безвозмездную с вытекающими отсюда для обеих сторон налоговыми последствиями. Во избежание такой трактовки рекомендуется передавать товар не по отдельному отгрузочному документу без указания стоимости, а в обычном порядке: основную и дополнительную партии (скидки) - единым отгрузочным документом. Сумма скидки будет соответствовать уменьшению торговой наценки на реализуемую партию товара.

У покупателя в этом случае фактически происходит снижение цены на всю партию, по которой в виде дополнительного количества была «бесплатно» предоставлена часть товара. Факт получения такой скидки отражается аналогично рассмотренным выше скидкам.